Global minimum tax: indicazioni sul modello di notifica

Con il Dm del 25 febbraio 2025, online sul sito Df, il vice ministro dell’Economia e delle Finanze fornisce indicazioni sul “modello di notifica”, con il quale le imprese locali e le entità apolidi costituite in base alla legge italiana, rientranti nell’ambito applicativo della global minimum tax, informano il Fisco dell’intenzione di delegare un’altra impresa del gruppo a presentare per loro conto la “comunicazione rilevante”.

Il decreto ministeriale, in fase di pubblicazione in Gazzetta Ufficiale, è il sesto decreto attuativo in materia di global minimum tax, emanato nel rispetto dell’articolo 9, comma 3, del Dlgs n. 209/2023, che demanda a un decreto del ministro dell’Economia e delle Finanze le disposizioni attuative dei contenuti del Commentario alle regole Ocse, approvato e pubblicato il 14 marzo 2022 “Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Commentary to the Global Anti Base Erosion Model Rules (Pillar Two)” e successive modifiche, e delle Guide amministrative previste nell’articolo 8.3 delle suddette regole Ocse, con relativi aggiornamenti.

Come detto, il decreto in esame fornisce, in coerenza con il quadro Ocse e con la direttiva unionale, indicazioni sul “modello di notifica” (articolo 51, comma 4, del citato decreto legislativo).

Si tratta di un adempimento informativo cui sono tenute le imprese localizzate nel territorio dello Stato e le entità apolidi (entità trasparenti) costituite in base alla legge italiana, rientranti nell’ambito applicativo dell’imposizione integrativa che, al ricorrere delle condizioni previste dall’articolo 51, commi 2 e 3, del Dlgs, scelgono di non presentare in via autonoma la “comunicazione rilevante”, delegando un’altra impresa del gruppo a presentarla per loro conto.

La “comunicazione rilevante” (GloBe information return o Gir, secondo l’Ocse) è il principale obbligo dichiarativo nell’ambito della global minimum tax (Gmt) e, oltre a indicare i dati identificativi delle imprese e le informazioni sulla struttura societaria del gruppo, include tutti i dati necessari per il computo dell’imposizione integrativa, in relazione alle imprese del gruppo. La stessa non va confusa con la “dichiarazione annuale relativa all’imposizione integrativa” (articolo 53), che rappresenta un adempimento aggiuntivo, finalizzato all’applicazione e al versamento delle imposte (ovvero imposta minima integrativa, imposta minima suppletiva e imposta minima nazionale).

In linea di principio, chiariamo che ogni impresa situata in Italia e soggetta alle regole GloBe – che si tratti di una persona giuridica, una stabile organizzazione o una società “apolide” fiscalmente trasparente ma costituita secondo la normativa italiana – è obbligata a presentare autonomamente la “comunicazione rilevante”.

Tuttavia, è possibile delegare un’“impresa locale designata” appartenente al gruppo, sia esso multinazionale o nazionale, a presentare la comunicazione rilevante per conto di altre imprese.

La designazione va comunicata all’Agenzia delle entrate utilizzando il “modello di notifica” previsto dal decreto in commento. Inoltre, l’impresa localizzata nel territorio dello Stato italiano, designata dalle altre imprese del gruppo ivi presenti e dalle entità apolidi costituite secondo la legge italiana, può essere incaricata, per conto delle altre, a presentare sia la comunicazione rilevante che il modello di notifica (cfr articolo 1, comma 1, lettera f)).

In caso di gruppi multinazionali, in luogo di un’impresa locale, è possibile designare la capogruppo o un’impresa estera, a presentare la comunicazione rilevante per conto delle entità italiane (articolo 51, comma 3). In tal caso, l’Amministrazione fiscale del Paese di localizzazione della capogruppo o dell’impresa estera invierà all’Amministrazione fiscale italiana, tramite lo scambio automatico di informazioni, la comunicazione rilevante dei soggetti italiani (central filing). Per garantire un set comune di informazioni, il decreto ministeriale recepisce un “modello standard di notifica” sviluppato dal Quadro inclusivo sul Beps, come integrato all’allegato B “Annex B. Notification that the GIR will be received under Exchange of Information” del report intitolato “Tax Challenges Arising from the Digitalisation ofthe Economy – GloBE Information Return (January 2025)”.

In proposito, consideriamo le seguenti esemplificazioni.

Gruppo multinazionale in regime di “local filing” (articolo 51, comma 2, Dlgs 209/2023)
Un gruppo multinazionale soggetto alla Gmt, con capogruppo situata in uno Stato privo di un accordo qualificato per lo scambio automatico di informazioni e senza entità controllate in Stati con accordi simili, controlla in Italia le società ACo e BCo. Entrambe le società decidono di non presentare autonomamente la comunicazione rilevante e, ai sensi dell’articolo 51, comma 2 del decreto legislativo, e delegano ACo come “impresa locale designata”. ACo sarà incaricata di trasmettere il modello di notifica e la comunicazione rilevante all’Agenzia delle entrate, dichiarando nel modello di notifica, che presenterà la comunicazione sia per sé che per BCo.

Gruppo multinazionale in regime di “central filing” (articolo 51, comma 3, Dlgs 209/2023)
Un gruppo multinazionale soggetto alla Gmt, con capogruppo HoldCo situata in uno Stato con un accordo qualificato per lo scambio automatico di informazioni con l’Italia, controlla le società italiane ACo e BCo. Entrambe decidono di non presentare autonomamente la comunicazione rilevante, designando, in base all’articolo 51, comma 3 del decreto legislativo, HoldCo come “impresa designata” (estera). HoldCo presenterà la comunicazione rilevante all’autorità competente del proprio Stato, che la inoltrerà all’Agenzia delle entrate per il tramite dello “Scambio automatico di informazioni”. ACo e BCo, autonomamente o designando una delle due (impresa locale designata), presenteranno il “modello di notifica” all’Agenzia delle entrate, dichiarando che la comunicazione rilevante sarà trasmessa dallo Stato di localizzazione di HoldCo.

Gruppo nazionale
Le disposizioni sulla global minimum tax si applicano anche alle imprese localizzate in Italia appartenenti a un gruppo nazionale (cioè, gruppo le cui imprese sono tutte localizzate nel territorio dello Stato), a condizione che abbia ricavi di almeno 750 milioni di euro. Ciò premesso, pensiamo a un gruppo nazionale con capogruppo HoldCo, che controlla le società fiscalmente residenti in Italia ACo e BCo. In qualità di impresa designata locale, HoldCo presenterà la comunicazione rilevante per sé e per le due società controllate (articolo 51, comma 2, del Dlgs). Se HoldCo risulterà designata come entità locale anche ai fini del modello di notifica, sarà tenuta a presentare tale modello all’Agenzia delle entrate, specificando che provvederà a trasmettere la comunicazione rilevante per tutte e tre le società.

Da quanto finora esposto e per la tipologia dei dati richiesti nel “modello di notifica”, possiamo desumere chiaramente come la finalità principale dello stesso sia quella di individuare l’impresa tenuta alla presentazione della “comunicazione rilevante”, qualora più soggetti scelgono di non presentarla in via autonoma (local filing), oppure nel caso in cui la stessa venga presentata dall’entità controllante capogruppo o dall’entità designata estera per poi essere trasmessa attraverso lo scambio automatico di informazioni (central filing). Tuttavia, il modello in argomento è stato pensato principalmente in una ottica internazionale. E infatti, in caso di scambio automatico in base a un accordo qualificato tra autorità competenti, il modello è diretto a intercettare la mancata ricezione della comunicazione rilevante e a richiederla attraverso lo stesso meccanismo di scambio.

In tal senso la proposta di direttiva Dac9 del 28 ottobre 2024 (che, al riguardo, ha inserito nella direttiva 2011/16/Eu il nuovo Article 9a), stabilisce che qualora l’autorità competente di uno Stato membro riceva il “modello di notifica” contenente la segnalazione che la “comunicazione rilevante” per le imprese localizzate in quel Paese sarà presentata dall’entità controllante capogruppo o da un’entità designata in un altro Stato membro, e qualora le informazioni contenute nella comunicazione rilevante non vengano scambiate entro i termini stabiliti, l’autorità competente del primo Stato sarà obbligata a comunicare il mancato ricevimento delle informazioni all’autorità competente dell’altro Stato. Quest’ultima dovrà determinare la causa del mancato scambio della comunicazione rilevante e informare l’autorità competente del Paese di localizzazione delle imprese coinvolte entro un mese dal ricevimento della notifica, indicando, eventualmente, la data prevista per lo scambio della comunicazione rilevante non pervenuta. Sostanzialmente, la proposta di direttiva ha recepito le indicazioni riportate nella sezione 4, paragrafo 2  del Commentario alla Gir-Mcaa (Tax Challenges Arising from the Digitalisation of the Economy – Multilateral Competent Authority Agreement on the Exchange of GloBE Information (January 2025).

Ciò premesso, gli articoli da 4 a 11 recepiscono sostanzialmente il modello standard predisposto dal Quadro inclusivo sul Beps. In particolare, l’articolo 4 elenca le informazioni presenti nel modello di notifica da trasmettere all’Agenzia delle entrate, mentre i successivi articoli da 5 a 11 ne dettagliano i relativi contenuti. Ad esempio, per quanto concerne il gruppo di appartenenza del soggetto che ha effettuato la designazione, bisogna comunicare il nominativo quale risultante dal bilancio consolidato dell’esercizio oggetto della Comunicazione rilevante (articolo 5), mentre per quanto concerne il soggetto designante, è necessario fornire il codice fiscale di ciascun soggetto che ha effettuato la scelta (articolo 6).
Bisogna, poi, comunicare alcune informazioni sulla controllante capogruppo tra cui: l’identità, il Paese di localizzazione, l’indirizzo della sede legale e il codice identificativo, a prescindere che essa sia stata designata o meno a presentare la Comunicazione rilevante (articolo 8).
Gli articoli 9 e 10 trattano, rispettivamente, le informazioni sull’impresa estera designata e sull’impresa locale designata. Nel primo caso è necessario fornire le medesime informazioni richieste per la controllante capogruppo (identità, Paese di localizzazione, indirizzo della sede legale e codice identificativo) oltre alla data di trasmissione avente finalità di assicurare che la comunicazione rilevante sia correttamente e tempestivamente trasmessa dall’Amministrazione fiscale estera all’Agenzia delle entrate.
In caso di designazione di impresa locale, bisogna indicare il codice fiscale e il ruolo svolto per conto dei soggetti che hanno effettuato la scelta, specificando se l’impresa designata trasmetta solo la Comunicazione rilevante oppure se trasmetta anche il modello di notifica.
Infine, l’articolo 11 disciplina il periodo di riferimento del modello di notifica, che va riferito all’ultimo giorno dell’esercizio oggetto della comunicazione o, nel caso in cui il soggetto comunicante lasci il gruppo, all’ultimo giorno precedente tale uscita. Tuttavia, come visto, più entità possono individuare un’impresa locale designata (indipendentemente dal fatto che il gruppo sia qualificato come nazionale o internazionale) che invii per loro conto il modello di notifica. Nell’evenienza è necessario specificare quale tra questi soggetti assumerà il ruolo di impresa locale designata. La disposizione deve essere letta alla luce dell’articolo 3, comma 3, secondo cui i soggetti del gruppo che non aderiscono alla designazione sono tenuti a trasmettere autonomamente il modello di notifica all’Agenzia delle entrate. Di seguito riportiamo la declinazione pratica dell’articolo 6, nel caso di designazione di cui al comma 3, in base a quanto previsto dal modello standard predisposto dal Quadro inclusivo sul Beps.

Il modello di notifica va trasmesso all’Agenzia delle entrate entro il quindicesimo mese successivo all’ultimo giorno dell’esercizio con riferimento al quale la comunicazione rilevante si riferisce, di fatto rendendo coincidenti la tempistica per la trasmissione del modello di notifica con quella della comunicazione rilevante. Tuttavia, in caso di esercizio transitorio è concessa una dilazione di ulteriori tre mesi (ad esempio, per l’esercizio 2024, il termine sarà il 30 giugno 2026). Al fine di non determinare eccessivi oneri amministrativi, il modello di notifica va trasmesso una tantum, in quanto in assenza di revoche della scelta o di modifiche rispetto a quanto già comunicato, non è necessaria un’ulteriore trasmissione. Diversamente bisognerà trasmettere un nuovo modello entro i termini ordinariamente previsti. Sul punto l’Ocse lascia un certo margine di discrezionalità alle giurisdizioni di attuazione del quadro normativo – regolamentare, infatti, “jurisdictions are free to simplify the process as they see fit. For instance, they could only require notifications to be filed if there are subsequent changes to the information previously submitted. Under this approach, if no changes are reported, information contained in the latest prior-year notification would be considered valid for the current fiscal year.” Si tratta, in particolare, dell’opzione descritta al paragrafo 12 della sezione F del modello standard di notifica sviluppato dal Quadro inclusivo sul Beps.

Per quanto riguarda l’aspetto sanzionatorio (articolo 13, comma 2), in caso di omessa o ritardata notifica, o trasmissione di dati errati o incompleti, sono applicabili le sanzioni amministrative pecuniarie previste dall’articolo 51, comma 9, del decreto legislativo. In proposito, ricordiamo che tali disposizioni non sono state ricomprese nel “Testo Unico delle sanzioni tributarie amministrative e penali” (Dlgs n. 173/2024). In dettaglio, in caso di omissione o ritardo pari o superiore a tre mesi, la sanzione ammonta a 100mila euro. Se il ritardo è inferiore a tre mesi o i dati sono incompleti o non veritieri, la sanzione varia tra 10mila e 50mila euro. Tuttavia, l’importo complessivo delle sanzioni per tutte le imprese del gruppo in Italia non può superare un milione di euro, e per i primi tre esercizi le sanzioni sono ridotte del 50 per cento. Inoltre, è possibile presentare un modello di notifica “rettificativo” senza incorrere in sanzioni, purché siano rispettati i termini stabiliti dall’articolo 12.

Infine, l’articolo 14 rinvia a un provvedimento del direttore dell’Agenzia delle entrate la definizione del modello di notifica e delle relative modalità di trasmissione da parte dei soggetti interessati. In questo ambito, il citato provvedimento (da adottarsi entro 180 giorni dalla pubblicazione del decreto in commento) dovrà definire, oltre alla struttura del modello e le relative istruzioni compilative, le modalità di utilizzo, in ragione dei requisiti posseduti per l’abilitazione, dei servizi telematici Entratel o Fisconline dell’Agenzia delle entrate, direttamente o tramite i soggetti incaricati (commi 2-bis e 3 dell’articolo 3 del Dpr n. 322/1998) e le modalità con cui l’Agenzia delle entrate certifica l’avvenuta presentazione del modello a seguito di elaborazione di controllo.