Bonus edilizi e Cessione del credito: nuove indicazioni dal Fisco per le imprese

Il principio di competenza

Inoltre, per le persone fisiche vige il criterio di cassa
secondo cui occorre far riferimento al momento dell’effettivo
sostenimento della spesa per individuare l’anno di competenza. Per
le imprese di costruzioni, invece, vige il principio di
competenza secondo cui i costi fanno riferimento ad un
determinato periodo (in genere un anno solare) indipendentemente
dal loro pagamento.

Il principio di competenza si scontra, però, con la necessità
del fisco di individuare quantità e tempi di realizzazione degli
interventi per dare modo all’impresa di portare in detrazione le
spese sostenute nell’anno di loro competenza e per un importo
definito.

A risolvere l’arcano è la stessa Agenzia delle Entrate con la
Risoluzione n. 260/E del 22 ottobre 2009. Nel richiamare l’art. 109
del TUIR secondo cui per le imprese le spese di acquisizione dei
servizi si considerano sostenute alla data in cui le prestazioni
sono ultimate (e aggiungerei anche che le spese di acquisizione dei
beni si considerano sostenute alla data della consegna o
spedizione), l’Agenzia afferma che “il momento di ultimazione è
di regola individuato al momento dell’accettazione senza riserve,
da parte del committente, dell’opera compiuta dall’appaltatore.
Tale principio è valido anche nell’ipotesi individuata
dall’articolo 1666 del codice civile, in cui è espressamente
prevista la ripartizione dell’opera da eseguire “per partite”. In
questo caso dall’accettazione senza riserve della singola partita,
normalmente effettuata con l’accettazione del SAL ad essa relativo,
si producono effetti giuridici simili a quello dell’accettazione
dell’intera opera, quali – ad esempio – il passaggio del rischio al
committente e il diritto dell’appaltatore al pagamento del
prezzo”.

In sostanza, dice l’Agenzia, basta uno Stato di Avanzamento
Lavori ultimato (e accettato) per individuare i costi sostenuti
dall’impresa e, dunque, detraibili.

Le condizioni per la cessione del credito

Ma l’impresa può utilizzare l’opzione della cessione dei crediti
in alternativa alla detrazione?

L’articolo 121 del Decreto Legge 34/2020 ammette l’utilizzo
delle opzioni per tutti i contribuenti, senza preclusione alcuna,
che hanno sostenuto, negli anni 2020, 2021, 2022, 2023 e 2024,
spese per gli interventi elencati al comma 2. E nel comma 2
dell’art. 121 sono elencate anche le tre tipologie di interventi
richiamati in premessa: riduzione del rischio sismico,
efficientamento energetico e abbattimento delle barriere
architettoniche. Pertanto, nulla quaestio sull’utilizzo
delle opzioni anche da parte delle imprese.

Ma, come è ben noto, i decreti legge 11/2023, 212/2023 e 39/2024
hanno sostanzialmente abolito l’uso delle opzioni, lasciando poche
deroghe che si possono così sintetizzare:

1)tutti gli interventi attuati con
procedimenti edilizi avviati entro il 16 febbraio 2023 per i quali,
alla data del 30 marzo 2024 siano almeno state sostenute spese,
documentate da fatture, per lavori già effettuati;

2)interventi, anche se attuati con
procedimenti edilizi avviati a far data dal 17 febbraio 2023 ma
entro il 29 marzo 2024, su immobili danneggiati da eventi sismici
verificatisi a far data dal 1° aprile 2009 dove sia stato
dichiarato lo stato di emergenza o immobili situati nella Regione
Marche, danneggiati dagli eventi meteorologici verificatisi a
partire dal 15 settembre 2022 per i quali è stato dichiarato lo
stato di emergenza;

3)interventi attuati con
procedimenti edilizi avviati a far data dal 30 marzo 2024, ma solo
per gli eventi sismici verificatisi nelle regioni Abruzzo, Lazio,
Marche e Umbria il 6 aprile 2009 e a far data dal 28 agosto 2016 e
nel limite complessivo di ulteriori 400 milioni di euro per il
2024, di cui 70 milioni per il sisma del 6 aprile 2009;

4)interventi per il superamento e
l’eliminazione di barriere architettoniche, anche se attuati con
procedimenti edilizi avviati a far data dal 17 febbraio 2023 ma
entro il 29 marzo 2024, e per i quali alla stessa data siano stati
avviati i lavori oppure, se i lavori non sono ancora stati avviati,
sia stato stipulato un contratto vincolante e sia stato versato un
acconto, per gli interventi in edilizia libera. Negli altri casi
rimarrebbero cedibili solamente le spese sostenute entro il 30
marzo 2024;

5)interventi, anche se attuati con
procedimenti edilizi avviati a far data dal 17 febbraio 2023 ma
entro il 29 marzo 2024, posti in essere da istituti autonomi case
popolari (IACP) comunque denominati nonché enti aventi le stesse
finalità sociali oppure da cooperative di abitazione a proprietà
indivisa oppure da soggetti del c.d. “Terzo settore” (Onlus, Aps,
Odv), purché già costituiti alla data del 16 febbraio 2023 e per i
quali alla stessa data del 29 marzo 2024 siano stati avviati i
lavori oppure, se i lavori non sono ancora stati avviati, sia stato
stipulato un contratto vincolante e sia stato versato un acconto,
per gli interventi in edilizia libera;

6)interventi, anche se attuati con
procedimenti edilizi avviati a far data dal 17 febbraio 2023,
compresi in piani di recupero del patrimonio edilizio esistente o
di riqualificazione urbana comunque denominati, che abbiano
contenuti progettuali di dettaglio attuabili a mezzo di titoli
semplificati e che alla data del 16 febbraio 2023 risultino
approvati dall’amministrazione comunale e concorrano al risparmio
energetico ed all’adeguamento sismico dei fabbricati
interessati;

7)interventi per il Bonus acquisti,
Bonus parcheggi e Sismabonus acquisti, attuati con procedimenti
edilizi avviati entro il 16 febbraio 2023.

Dalla lettura delle deroghe sopra elencate spiccano due
condizioni che devono sussistere ad una specifica data:

a)la richiesta del titolo
abilitativo per tutte le tipologie di interventi;

b)il pagamento di fatture emesse per
interventi realizzati.

Le due condizioni non sempre devono coesistere. Infatti, la
seconda (pagamento di fatture emesse per interventi realizzati) è
stabilita dal comma 5 dell’art. 1 del D.L. 39/2024 che così recita:
“Le disposizioni di cui all’articolo 2, commi 2 e 3, del citato
decreto-legge n. 11 del 2023 non si applicano agli interventi
contemplati al comma 2, lettere a), b) e c), primo periodo, e al
comma 3, lettere a) e b), del medesimo articolo 2 per i quali, alla
data di entrata in vigore del presente decreto, non è stata
sostenuta alcuna spesa, documentata da fattura, per lavori già
effettuati”. In parole povere, non tutti gli interventi
rientrano in questa condizione ma solo quelli previsti per il
superbonus e alcuni degli interventi diversi dal superbonus.

Se dovessimo applicare in modo asettico la norma, le imprese
possono cedere i crediti maturati con le metodologie di calcolo
sopra viste se, e solo se:

a)hanno avviato le procedure
autorizzative entro il 16 febbraio 2023;

b)hanno pagato almeno una fattura
per interventi realizzati.

Se riguardo al primo punto non ci sono dubbi, sul secondo punto
sembra difficile conciliare un pagamento di una fattura per
interventi realizzati con le procedure di calcolo in applicazione
del criterio di competenza. In sostanza, le domande da porsi
sono:

1)a chi devono essere pagate le
fatture?

2)qual è il termine per
cristallizzare la realizzazione dei lavori?

La prima domanda deriva dalla sostanziale differenza tra un
committente persona fisica e un’impresa appaltatrice. Mentre per il
primo non ci sono dubbi sulla procedura (ricezione fattura
dall’impresa che realizza l’intervento → pagamento con bonifico
parlante → detrazione ammessa), per l’impresa di costruzioni nelle
vesti di beneficiario della detrazione il percorso è totalmente
diverso. L’impresa appaltatrice può eseguire i lavori o
direttamente o tramite subappalto. Nel primo caso, acquista i
materiali e i servizi con contratti di fornitura e di
somministrazione continuativi, i cui pagamenti avvengono a
determinate scadenze contrattualmente previste. Nel secondo caso,
l’appaltatore paga l’impresa subappaltatrice al raggiungimento di
Sal oppure a determinate scadenze previste contrattualmente.

La seconda domanda deriva dall’incompatibilità tra la data del
30 marzo 2024 e la fine lavori (parziale o totale che sia) a cui
far riferimento per definire la data di realizzazione degli
interventi.

Se la condizione di cui al comma 5 dell’art. 1 del D.L. 39/2024
dovesse essere applicabile anche alle imprese di costruzioni, vorrà
dire che entro il 30 marzo 2024 doveva essere realizzato almeno un
sal parziale o la fine lavori e gli stessi dovevano essere pagati
(ai fornitori?).

In caso contrario, varrebbe quanto logicamente applicato per il
sismabonus acquisti di cui al comma 1-septies dell’art. 16
D.L. 63/2013, bonus acquisti di cui al comma 3 dell’art.
16-bis del TUIR e bonus parcheggi di cui al comma 1,
lettera d), dell’art. 16-bis del TUIR, per i quali l’unica
condizione necessaria per applicare l’opzione della cessione del
credito è la richiesta del titolo edilizio alla data del 16
febbraio 2023.

Nuova risposta del Fisco

La risposta all’interpello 956-1402/2024 del 20 dicembre
2024 rilasciata dalla Direzione Regionale dell’Emilia
Romagna, pur se riferita ad un’istanza posta da un condominio, va
indirettamente nella direzione della prima ipotesi, vale a dire che
la condizione di cui al comma 5 dell’art. 1 del D.L. 39/2024
andrebbe applicata anche alle imprese di costruzioni. È una
conclusione di riflesso che segue quanto affermato dall’Agenzia
delle Entrate. In breve, l’ufficio interpellato ha affermato che la
condizione citata è rispettata anche qualora le spese per
tali lavori siano state pagate entro il 30 marzo 2024 da un
soggetto diverso dal committente beneficiario della
detrazione, nell’ambito di un contratto di appalto.

La dichiarazione inaspettata da parte dell’Agenzia, oltre a
riaprire le porte delle opzioni a molti committenti, sia privati
che imprese, che hanno il coraggio di applicare anche sui propri
interventi ciò che è stato deciso per il singolo caso (si ricorda,
infatti, che ai sensi dell’articolo 11, comma 5, della legge
212/2000, la risposta data dall’Agenzia delle Entrate a seguito di
un interpello non può dirsi dotata di rilevanza vincolante di
carattere generale per non essere stata indirizzata a tutti i
contribuenti ma solo al suo diretto destinatario), fornisce una
soluzione ai quesiti posti con questo contributo per previsione
interpretativa.

In pratica, se è concesso l’utilizzo delle opzioni di cui
all’art. 121 D.L. 34/2020 ai committenti privati che hanno pagato
una fattura interventi realizzati per il tramite dell’impresa che
ha realizzato i lavori, allo stesso modo se l’impresa di
costruzioni ha pagato una fattura emessa ad un proprio fornitore o
ad un subappaltatore, in presenza di richiesta di titolo
abilitativo presentata alla data del 16 febbraio 2023, l’impresa
stessa potrà utilizzare l’opzione della cessione dei crediti
maturati entro il 31 dicembre 2024, termine ultimo per l’utilizzo
delle opzioni ai sensi dell’art. 121 del D.L. 34/2020.

A cura di Dott. Luciano
Ficarelli
Dottore Commercialista
https://www.professionistiintegrati.net/
Esperto in bonus edilizi
Abilitato al rilascio del Visto di Conformità